ביום 21.8.16 פורסם ברשומות חוק הרשות הממשלתית להתחדשות עירונית, התשע"ו-2016, במסגרתו נקבעו הקלות מרחיקות לכת בנוגע לחבויות במס שבח ובמע"מ המוטלות בביצוע עסקות מקרקעין מסוג
תמ"א 38.
כידוע, עסקות תמ"א 38 הן לרוב "עסקות נטו" עבור בעלי הדירות. דהיינו: היזם הוא הנושא בתשלום מס השבח שמוטל על בעלי הדירות בגין מכירת זכויות הבנייה ליזם, וכן בתשלום המע"מ בגין שרותי הבנייה שהוא נותן לבעלי הדירות.
לפני החוק החדש, הפטור הספציפי ממס השבח בעסקות תמ"א 38, לפי פרק חמישי 5 לחוק מיסוי מקרקעין, הוגבל אך ורק למכירת זכויות בנייה מכוח תמ"א 38. לגבי מכירת זכויות בנייה מכוח תב"ע (אשר כמעט בכל פרויקט תמ"א 38 במתווה הריסה - אף הן נמכרות ליזם) חל חיוב מלא במס שבח. באופן דומה, מע"מ בשיעור "אפס" חל אך ורק ביחס לשירותי בנייה שניתנו לבעלי הדירות בתמורה למכירת זכויות בנייה מכוח תמ"א 38.
החוק החדש הרחיב בצורה משמעותית את הפטור הספציפי ממס שבח בעסקות תמ"א 38 לפי פרק חמישי 5 לחוק מיסוי מקרקעין. מעתה יחול פטור מלא ממס שבח אף במקרה בו יימכרו ליזם, בנוסף לזכויות תמ"א 38, גם זכויות תב"ע - ובלבד ששטח הבנייה הנוסף שמעניק היזם לבעלי הדירות לא יעלה על 25 מ"ר. באופן משלים, על אותם שירותי בנייה הניתנים לבעלי הדירות ואשר ייכללו בגדר הפטור הספציפי כאמור ממס שבח, יחול מע"מ בשיעור "אפס". הוראות החוק החדש יחולו על מכירת זכויות במקרקעין ש"יום המכירה" לגביהן ייקבע החל מפרסומו של החוק החדש.
רשות המיסים טרם גילתה את דעתה באשר לאפשרות להחיל את הוראות החוק החדש לגבי הסכמי תמ"א 38 שנחתמו לפני פרסומו של החוק החדש (בין אם התבקש בעסקות אלה ניצול פטורים אישיים של בעלי הדירות, לפי פרק חמישי 1 לחוק מיסוי מקרקעין ו"יום המכירה" בהן לא נדחה, ובין אם התבקש ניצול של הפטור הספציפי, לפי פרק חמישי 5 לחוק מיסוי מקרקעין ו"יום המכירה" בהן נדחה למועד כניסתו לתוקף של ההסכם שהוא בדרך כלל מועד קבלת היתר הבנייה).
לעניות דעתנו, יש להחיל את הוראות החוק החדש על אותן עסקות בהן טרם התקיימו התנאים המתלים כפי שנקבעו בהסכמי תמ"א 38, כך שמבחינה מהותית יש לדחות לגביהן את "יום המכירה". זאת, אף אם הדיווח בגין עסקות אלה נעשה במסגרת ניצול פטורים אישיים של בעלי הדירות לפי פרק חמישי 1 לחוק מיסוי מקרקעין, ולמרות שלא התבקש בשעתו לדחות את "יום המכירה".
עם זאת, על-מנת להגיע לתוצאת המס המיטבית, יש לבחון היטב בכל עסקה את כל חלופות המיסוי הרלוונטיות (ניצול פטורים אישיים ו/או פטורים ספציפיים של תמ"א 38), וזאת בשים לב לפרמטרים השונים המשתנים לגבי החלופות השונות. הללו כוללות:
- קיבוע שווי מ"ר קרקע/שירותי בנייה בערכים נוכחיים - גידור סיכון של עליית מחירים ויצירת ודאות לגבי תשלומי המס בהם נושא היזם).
- קיבוע המצב המיסויי של בעלי הדירות ונטרול חשיפה של שלילת פטורים אישיים כתוצאה מפעולות/עסקות שיבוצעו על ידם לאחר חתימת הסכם התמ"א. הדבר רלוונטי בעיקר כאשר בבעלות דייר פלוני יותר מדירה אחת בפרויקט.
- קיבוע החבות בתשלום ריבית (בשיעור שנתי של 4%) והפרשי הצמדה במקרה של החלת דחיית תשלום המס מכוח סעיף 51 לחוק מיסוי מקרקעין.
