האפשרות להחלת הפטור ממס לפי סעיף 67 לחוק מיסוי מקרקעין, גם על חלוקת מספר חלקות משותפות נפרדות ורצופות, ללא צורך בביצוע הליך תכנוני ארוך ומייגע.
סעיף 67 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג-1963 (להלן:"החוק"), מעניק פטור ממס שבח על מכירת זכות במקרקעין שהיא חלוקת מקרקעין בין כל בעליה המשותפים או שהיא איחוד מקרקעין, בתנאי שלא שולם סכום הפרש בכסף או בשווה כסף. לעומת זאת, כאשר ישנן מספר חלקות בבעלות משותפת, והשותפים מחליפים ביניהם חלקים, כך שכל אחד מהם יקבל חלקה בשלמות, הדבר מהווה פעולת חליפין, אשר איננה חוסה תחת הוראות הפטור ממס שבח, לפי סעיף 67 לחוק.
המחוקק לא קבע האם תחולתו של סעיף 67 לחוק, תהא רק במקרה בו מבוצעת חלוקה בין בעלים משותפים של נכס אחד או שמא תהא לו תחולה גם במקרה של חלוקת מספר נכסים. יחד עם זאת, קיימת פסיקה ("שומרוני", "שרייבר"), לפיה, הפטור ממס הניתן לחלוקה לפי סעיף 67 לחוק, מוגבל לחלוקת נכס אחד בלבד בין בעליו המשותפים, אך לא בגין חלוקת מספר נכסים. נקבע כי תכליתו של סעיף 67 לחוק, הנה להעניק אפשרות של פירוק שיתוף בין מספר בעלים, המהווה שינוי משפטי-פורמאלי אך לא שינוי כלכלי, בעוד שייחוד בעלויות במספר נכסים, אינו מהווה מהלך פורמאלי בלבד כי אם שינוי כלכלי.
טול לדוגמא מקרה בו ישנן שתי חלקות קרקע הסמוכות זו לזו בבעלות משותפת של שני בעלים, המהוות חטיבת קרקע רצופה, ושיעור הבעלות במושע, בכל אחת מהן, הנו זהה. נשאלת השאלה כיצד ניתן לבצע בין הצדדים את החלוקה הנ"ל, באופן שלכל אחד מהם תיוחד חלקה נפרדת, וזאת מבלי שהדבר יגרור אחריו חיוב במס שבח, מאחר ולכאורה מדובר בפעולת חליפין שאיננה פטורה ממס כאמור.
לדעתנו, חלוקה במקרה זה, באופן שלכל אחד מהבעלים תיוחד חלקה אחת בנפרד, מבלי שישולמו תשלומי איזון, ראוי שתזכה בפטור ממס לפי סעיף 67 לחוק. הנימוקים לכך הנם, בין היתר, מאחר שלשון הסעיף אינה קובעת כי הוראות הסעיף חלות רק במקרה של חלוקת נכס אחד; בהתאם לגישת המיסוי השולטת בישראל, יש למסות את התוכן הכלכלי של העסקה, ואי הענקת פטור ממס במקרה זה, לדעתנו, אינו עולה בקנה אחד עם גישה זו; שימוש בסעיף 67 לחוק ככלי לפירוק שיתוף בין בעלים, תחלץ קרקעות רבות ממצבן הנוכחי בו הן שוכבות כאבן שאין לה הופכין (אם כתוצאה מסכסוכים בין בעלים ו/או כתוצאה מהשקפה עסקית עסקית שונה של הבעלים ו/או מסיבות רבות אחרות), ופעולה זו עשויה להיות מחולל עסקות, דבר שבסופו יום, משרת את האינטרס הציבורי, את ענף הנדל"ן בישראל ואת האינטרס של רשויות המס.
חטיבת קרקע רצופה
בהוראות הביצוע של רשויות המס לסעיף 67 לחוק נקבע, כי ניתן לבצע איחוד כאשר החלקות המתאחדות מהוות חטיבת קרקע רצופה. אם למספר שותפים בעלות על מספר חלקות שניתן לאחדן לחלקה אחת ולאחר מכן לחלקן לחלקות חדשות, כאשר קיימת הסכמה בין השותפים, לפיה, כל שותף שיוחדה לו חלקה נפרדת בשווי זהה לזה שהיה לו בכל החלקות המשותפות, יראו בפעולה זו "חלוקה" לעניין סעיף 67 (הפטורה ממס), גם לא נעשו האיחוד והחלוקה בפועל. כלומר ההוראות המקצועיות מעניקות פרשנות מרחיבה להוראות סעיף 67 לחוק, ופורסות את תחולת הוראות הפטור גם במקרה של מספר חלקות המהוות חטיבת קרקע רצופה, שניתן לאחדן לחלקה אחת, גם אם פעולת האיחוד לא נעשית בפועל.
זאת ועוד, קיימת בהוראות המקצועיות של רשויות המס, הוראה בעלת אופי דומה גם ביחס לייחוד דירות בבית משותף. מקום בו קיימות מספר דירות בבית משותף המצויות בבעלות של מספר שותפים, ובאופן שניתן בדרך של ביטול הרישום בפנקס הבתים המשותפים ולאחר מכן ע"י רישומו מחדש להגיע לתוצאה שלכל אחד מהשותפים תיוחד דירה נפרדת, יראו בכך כחלוקה פטורה, גם אם לא נעשה ביטול צו בית משותף ורישומו לאחר מכן בפועל.
זה המקום לציין כי ההוראות המקצועיות הנ"ל מתייחסות לנוסחו של סעיף 67 לפני תיקונו בשנת 2002 (בתיקונים 49 ו-50 לחוק).
לדעתנו, מאחר וזו הייתה עמדת רשות המיסים לאורך שנים רבות, והיא נכונה מבחינת תוכנה הכלכלי ויש בה כדי לסייע לשוק הנדל"ן בישראל לחולל עסקות, נראה לנו נכון, שרשויות המס יעדכנו את הוראות הביצוע וימשיכו להחיל את הפרשנות המרחיבה כאמור, גם לאחר התיקונים האחרונים שבוצעו בחוק, ואולי אף להחילה כתיקון חקיקה.
בהתאם לעמדתנו הנ"ל, בעלי מקרקעין אשר הנם בעלים במשותף של מספר חלקות נפרדות ורצופות, יוכלו לבצע ביניהם חלוקה באופן שתיוחד לכל אחד מהם חלקה נפרדת (בשווי זהה לזה שהיה לכל אחד מהם בכל החלקות המשותפות יחד), וזאת ללא צורך לבצע הליך תכנוני של איחוד וחלוקה, שהנו ארוך ומייגע נושא בחובו הוצאות ניכרות ואף עשוי להמשך מספר שנים, אלא יוכלו לקבל פטור ממס, באופן מיידי.