מאז החלה הפעילות המסחרית באינטרנט לצבור תאוצה, החלו סוגיות המס הנגזרות מכך להפוך למשמעויות יותר ויותר. ישראלים רבים נדרשים לעבודה בקידום אתרי אינטרנט ומתוגמלים בהתאם, אם על-פי משכורת קבועה ואם על-פי עמלות בגין הצלחת הקידום. בשני המקרים, קיימת לאותו אדם חבות במס בישראל עקב עבודתו זו.
במקרים רבים נקראים אותם מקדמי אתרים לעבוד עבור חברות זרות לשם קידום אתריהם. האפשרות של חברות זרות לשכור עובדים איכותיים מישראל לשם קידום אתריהם והשארתם לעבוד בישראל, בעידן האינטרנט, מאפשר חסכון רב בעלויות. מצידו של העובד, הפעילות כולה מתבצעת עבור החברה הזרה מביתו בישראל. יחד עם זאת עולה סוגיית מיסוי מעניינת – כיצד ימוסו הכנסותיו של מקדם האתר?, שכן העבודה כולה מתבצעת עבור חברה זרה שלה אין כל קשר לישראל, השכר מתקבל על-ידי חברה זרה ופעילות החברה הזרה אינה קשורה כלל לישראל, בעוד שהעובד מבצע את עבודתו בישראל.
התשובה לשאלה מעניינת זו נעוצה במעבר לשיטת מיסוי על בסיס פרסונאלי בישראל, לפיו כל הכנסותיו של תושב ישראל ימוסו ללא קשר למקום צמיחתן (במסגרת הרפורמה במס בישראל אשר נכנסה לתוקפה ביום 1.1.2003) ולפיכך, רשויות המס יוכלו לחייב במס את הכנסותיו של אדם תושב ישראל בגין הכנסה שנצמחה ו/או הופקה לו וזאת, גם אם הכנסה זו נצמחה לו כתוצאה מעבודה עבור חברה זרה.
עיקרה של הרפורמה במס באה לידי ביטוי על-ידי המחוקק, בסעיף 2 לפקודת מס הכנסה הקובע, כי מס הכנסה ישתלם על "הכנסתו של אדם תושב ישראל שהופקה או שנצמחה בישראל או מחוץ לישראל" (מיסוי על בסיס פרסונלי) ועל "הכנסתו של אדם תושב חוץ שהופקה או שנצמחה בישראל" (מיסוי על בסיס טריטוריאלי), בין היתר, גם מעסק ומשלח יד.
כיצד יוכלו מקדמי אתרים לחמוק מחבות במס? בכדי שמקדמי אתרים ישראלים יוכלו להימנע מחבות במס בישראל עקב עבודתם עבור חברה זרה, לאור הרפורמה במס כאמור, הם יכולים לשנות את הגדרת תושבותם. ודוק, שינוי הגדרת תושבותו של אדם אינו יכול להיעשות באופן מיידי, בו הנישום לוקח מיטלטליו ועובר למדינתו החדשה, אלא מדובר בתהליך מורכב ומתמשך.
פקודת מס הכנסה מגדירה "תושב ישראל" כמי שמרכז חייו, היינו זיקותיו הכלכליות, המשפחתיות והחברתיות, נמצא בישראל . לפי מבחן זה, תושבותו של אדם תיקבע על-פי המקום אליו מצביעות מירב הזיקות האמורות - מבחן מהותי. לצד מבחן זה יש לבדוק מהו מספר הימים ששהה אותו אדם בישראל-מבחן טכני הקובע חזקות תושבות הניתנות לסתירה. למעשה, די לו לאדם שישהה במרבית ימי השנה בישראל, קרי, לפחות 183 ימים במהלך שנת מס או היה ושהה אדם בישראל בשלוש שנות המס שחלפו (כולל השנה הנבחנת) לפחות 425 ימים ומתוכם לפחות 30 ימים בשנת המס הנבחנת, על-מנת שיחשב כתושב זר לצורך מיסוי.
מבחן מירב הזיקות בפס"ד גונן, נקבע כי לצורך יישום מבחן מרכז החיים יש צורך בראייה כוללת ובמבט על כל אורחות חייו של היחיד (משפחתו, מקום האינטרסים הכלכליים, מקום קשריו החברתיים וכו'), בהתאם למכלול הנסיבות. כן קבע בית המשפט בעניין זה כי למבחן מרכז החיים שני פנים: האחד, האובייקטיבי, הוא מקום הימצאות מירב זיקות האדם (המבחן הפיזי), והשני, הסובייקטיבי, הוא היכן רואה אותו אדם את מרכז חייו (מבחן הכוונה).
בכדי שאותם עובדים ישראלים, מקדמי האתרים, יחדלו מלהיחשב תושבי ישראל בעיני רשויות המס, עליהם להוכיח לפקיד השומה כי מרכז חייהם עבר לחו"ל, בהתאם להוראות הפקודה. במידה ויעשו כן לא יחובו עוד במס בישראל בגין הכנסותיהם במדינת תושבותם החדשה.
המאמר אינו מהווה יעוץ משפטי ואינו ממצה את הסוגיה המשפטית.
