יש כפל הטבות

לעיתים, על-אף הוראות החוק השוללות פטור עתידי, פרשנות תכליתית מצביעה על הצורך בהענקת הפטור. מקרה מעניין בהקשר זה התעורר לאחרונה בפני ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי בעניינם של גידי ועירית שחם נגד מנהל מיסוי מקרקעין מרכז (ו"ע 34044-02-13). באותו עניין נדונה השאלה האם זכאים יורשים לפטור ממס על דירה שקיבלו בירושה לפי הוראת השעה שאפשרה מכירת עד שלוש דירות מגורים בפטור (סעיף 6 לחוק מיסוי מקרקעין (הגדלת ההיצע של דירות מגורים - הוראת שעה), כפי שחל עד ליום 5.5.2013). מקור המחלוקת היה בכך, שדירת הירושה הייתה דירה שהמורישה קיבלה לגביה בעבר פטור מכוח הוראות החילוף שהיו קבועות בחוק מיסוי מקרקעין ("שחלוף" בלשון העם). על-פי סעיף 49טז לחוק מיסוי מקרקעין, במכירת הדירה החלופית לא יחול פטור ממס, כולו או חלקו, שיעור מס מופחת או דחיית מס. לאור לשון החקיקה סירב מנהל מיסוי מקרקעין להעניק פטור ממס במכירת דירת הירושה ועל כך הוגש ערר. הוועדה, בדעת רוב, קיבלה את הערר. כבוד השופט מגן אלטוביה, אליו הצטרף גם חבר הוועדה ביליצקי, קבע כי יש לראות בפטור מכוח חוק הוראת שעה, כפטור ספציפי, החל בנוסף לפטורים הקיימים על-פי כל דין ובלא קשר למכירות שבוצעו קודם לכן. זאת למד כבוד השופט הן מלשונו הבלתי מסויגת של סעיף 6 לחוק והן מתכלית החוק להגדיל את היצע דירות המגורים באותה תקופה. לעומתם, חבר הוועדה דב שמואלביץ, בדעת מיעוט, גרס כי הוראת השעה אינה יכולה לחול על מקרה בו נערך חילוף, שכן כל מהות החילוף הינה הכנסת הדירה הנרכשת למסלול החייב במס. נבקש להעיר שתי הערות ביחס לפסק הדין: ראשית, דומה שכלל המחלוקת הייתה נמנעת אילו היה מנהל מיסוי מקרקעין נענה לבקשת המנוחה, עוד בחייה, להמיר פטור על מכירת דירה קודמת שמכרה בחיוב במס. מנהל מיסוי מקרקעין סרב להמרת הפטור בחיוב, ורק מטעם זה נאלצה המנוחה לעשות שימוש בהוראות החילוף. לגישתנו, אין כל סיבה לשלול מנישום להמיר פטור ממס בחיוב, כל עוד עשה כן במועד הקבוע בחוק (בתוך ארבע שנים), וקיימת פסיקה לא מעטה התומכת בגישתנו זו. שנית, בהמשך לפסק הדין, לגישתנו ניתן לטעון כי חילוף אינו מונע טענה גם ביחס לשיעור המס המוטב החל במכירת דירת מגורים החל מ-1.1.2014, וזאת על-אף ששיעור מס זה כולל פטור חלקי על חלק מהשבח עד ליום 1.1.2014 (על-פי חישוב לינארי). טענה כאמור עשויה להתבסס הן על לשון החוק (סעיף 48א(ב2)), שלא מיעטה סיטואציה כאמור, והן לאור העובדה שמכירה על-פי שיעור המס הלינארי המוטב, הינה למעשה מכירה בחיוב במס, ולא פטור ממס, כאשר החישוב שעניינו פטור לתקופה אחת וחיוב בתקופה אחרת משמעו למעשה אופן החישוב שבחר המחוקק במודע ביחס לדירות שנרכשו קודם ליום 1.1.2014. בהמשך לכך, שיעור מס זה, מהווה אפוא שיעור מס רגיל החל מ-1.1.2014 ולא שיעור מס מופחת לעניין יישום הסייג הקבוע ביחס לדירה חלופית.