מוסדות רבים הפועלים ללא כוונת רווח (מלכ"רים) מעסיקים מתנדבים, והדבר נפוץ למדי בעמותות וארגונים אחרים בזירת המגזר השלישי. עם זאת, לא תמיד הארגון מודע להיקף שאלת החבות במס שכר בגין התשלומים וטובות ההנאה המוענקים לאותם מתנדבים. כך ייתכן שארגון שמונע משיקולי טובת החברה ולא משיקולי רווח, עלול למצוא את עצמו נדרש לשלם מיסים שלא ידע שעליו לשלמם, או שלא יידע שיכול היה לחסוך סכומי עתק שהוא משלם כמס ללא צורך.
מס השכר מוטל על מלכ"רים ומוסדות פיננסיים ומהווה תחליף למס הערך המוסף אשר מוטל על עסקים. בעוד שעבור עוסק רגיל, הערך המוסף משקף את הרווח שהוא ההפרש בין העסקות לבין התשומות, המלכ"ר פועל שלא למטרת רווח, ולכן אינו מייצר ערך מוסף. עקב כך, קובע חוק מע"מ, ששכר העבודה המשולם על-ידי המלכ"ר לעובדיו יהיה התחליף לערך המוסף הנובע מפעילותו.
מאחר שמס שכר מוטל על הכנסת עבודה המשולמת לעובד עבור עבודתו, עולה השאלה האם בין המתנדבים לבין המלכ"ר מתקיימים יחסי עובד-מעביד, יחסים שבעטיים חב מלכ"ר במס שכר בגין תשלומים וטובות הנאה אותם הוא מעניק למתנדבים בשורותיו. זאת לאור פסיקת בית המשפט העליון בעניין אסתר כהן, לפיה "אם השירות שתמורתו נתקבלה ההכנסה ניתן במסגרת של יחסי עובד-מעביד... הרי זו הכנסה מעבודה".
המבחנים לקביעת קיומם של יחסי עובד-מעביד הם דינמיים, וכיום נהוג "המבחן המעורב", שבמרכזו נמצא "מבחן ההשתלבות". מבחן זה בודק עד כמה העובד משתלב במערך הארגוני של המקום בו הוא מועסק ועד כמה העובד מהווה בו חלק אינטגראלי. למבחן ההשתלבות יש לא רק פן חיובי של הפיכה לחלק פנימי מהמערך הארגוני הרגיל של המפעל, אלא גם פן שלילי, לפיו המועסק לא פועל במסגרת עסק משלו, המשרת את המעסיק כגורם חיצוני (פרילנס או קבלן). לצד "מבחן ההשתלבות", קיימים סממנים רבים אשר מעידים על יחסי עבודה, כגון: הכפיפות, צורת תשלום השכר, ביצוע העבודה באופן אישי וכו'. בשאלת קיומם של יחסי עובד-מעביד יש לערוך איזון בין מכלול הסממנים.
ומה לגבי מתנדב? האם הוא נחשב כעובד שכיר? בפרשת אהובה פרידמן קבע בית הדין לעבודה ש"אין מתקיימים במתנדב יחסי עובד ומעביד עם מעסיקו" - הוא אינו צד לחוזה עבודה, ומשפט העבודה ברובו אינו חל עליו. לאור זאת, יש לבחון האם המבחנים שהותוו בפסיקה לעניין יחסי עובד-מעביד משיבים לשאלת קיום יחסי עובד-מעביד בין המלכ"ר למתנדב.
יש ליישם את "מבחן ההשתלבות", ולבדוק האם המתנדבים אכן משתלבים במערך הפעילות הרגילה של המלכ"ר, או שמא ניתן לראותם כגורם חיצוני תומך. עוד יש לבחון האם מדובר במתנדבים המשקיעים את כל מרצם וזמנם בפעילות במלכ"ר ואין להם עיסוקים אחרים. בנוסף, מלבד מבחן ההשתלבות, יש לבחון גם מספר סוגיות משנה, דוגמת הסכמת הצדדים לגבי אופן ההעסקה בהתנדבות, הכרת הביטוח הלאומי באי-קיום יחסי עובד-מעביד בין המתנדבים למלכ"ר, העדר זכויות סוציאליות למתנדבים במלכ"ר, גמישות זמני ביצוע העבודה והעדר קיומה של תלות כלכלית ממשית בין המתנדבים לבין המלכ"ר. יש לקחת בחשבון את כל סוגיות המשנה הללו לצורך הכרעה בשאלה האם מתקיימים יחסי עובד-מעביד.
אם מתברר, לאור מבחנים אלו, כי לא מתקיימים בין המלכ"ר לבין המתנדבים בו יחסי עובד-מעביד, לא אמור המלכ"ר לשלם מס שכר בגין התשלומים וטובות ההנאה המוענקים על ידו למתנדבים בו. לאור העובדה שברוב המקרים לא ברור האם מתקיימים בין מלכ"ר למתנדבים בו יחסי עובד-מעביד, מומלץ למלכ"ר לפנות לקבלת ייעוץ משפטי, ואולי אף חוות דעת שתבחן את הסוגיה. אם יתברר שלא מתקיימים בין הצדדים יחסים כאלה, עשוי המלכ"ר לחסוך מאות אלפי שקלים בשנה בשל אי-תשלום מס שכר.
