בטור מן השבועות האחרונים הצגנו את הפסיקה החדשה בעניין יצחק אהרון (וע 8079/07) שהרחיבה את זכותו של מוכר לבטל עסקה גם בנסיבות בהן נטעה העסקה שורשים בקרקע המציאות, וזאת עקב טעות סבירה מבחינת המוכר שנפלה בכריתת החוזה (עקב ייעוץ שגוי של עורך דינו). ציינו כי לדעתנו התוצאה אליה הגיע בית המשפט הינה ראויה, ויש בה כדי לתקן את תקלת המס שנוצרה בנסיבות המקרה. לא ברור עדיין כיצד רשות המיסים תתייחס לפסיקה זו והאם תיישמה. עם זאת, יש לציין שלאחרונה פירסמה רשות המיסים הוראת ביצוע חדשה בנושא ביטול עסקה המתיימרת להקל ביחס למצב קודם לכן, בכל הנוגע להודעה חד-צדדית על ביטול:
בעבר, מכח הוראת ביצוע 26/92 התנתה רשות המיסים את הזכאות להחזר מס בביטול עסקה בתנאים שונים שמטרתם להבטיח שאכן המדובר בביטול אמיתי ולא במכר חוזר או ביטול מלאכותי שכל מטרתו הפחתת מס. אחד התנאים במסגרת זו הייתה חתימה של כל הצדדים לעיסקה על תצהיר ביטול מכירה. בפועל - היו לעיתים קשיים להחתים את כל הצדדים, לדוגמה במקרים של סכסוכים בין הצדדים השונים, פטירה של אחד הצדדים, פשיטת רגל, כינוס נכסים, היות אחד הצדדים תושב חוץ, וכו'.
הוראת הביצוע החדשה (8/2008) שפורסמה בראשית חודש ספטמבר, קובעת כי בנסיבות מסויימות יוכר ביטול עסקה גם על סמך הודעה חד-צדדית ומקנה שיקול דעת למשרד האזורי בהקשר זה. יודגש עם זאת שעל-פי ההוראה עדיין מדובר בחריג, ולעיתים אף כאשר ניתן פסק דין בו נקבע שבוטלה עסקה, הוא לא יוכר כביטול עסקה על-ידי רשויות המס (בטענה כי העסקה בכל זאת נקלטה בקרקע המציאות).
על-רקע הסטייה המסוימת מן הפורמליזם הנוקשה שאיפיין את הוראת הביצוע הישנה - יש מקום לדעתנו להבהרה גם בדרישה נוספת הכלולה בתצהיר הביטול. במסגרת התצהיר שנוסח על-ידי רשות המיסים, נדרשים הצדדים גם להתחייב כי הנכס לא יימכר שוב מהמוכר לרוכש, וכי אין כל הסכמה בעל פה או במשתמע לעשות כן.
ההיגיון הינו ברור - החשש של רשויות המס הוא מפני ביטול מלאכותי שלאחריו מכירה חוזרת, ובעניין זה טוענות הרשויות להסתמכות על פסק הדין בעניין רדעי נועם (עמ"ש 175/90).
ואולם - לא בכל מקרה מכירה נוספת בעתיד (ואפילו בעתיד הרחוק) - מעידה על ביטול שאיננו אמיתי. ייתכנו בהחלט מקרים בהם צדדים מחליטים על ביטול עיסקה, ולאחר מכן, לאור השתנות הנסיבות הצדדים מחליטים בכל זאת לבצעה. אין להסיק בהכרח מן הביצוע המאוחר על מלאכותיות הביטול המוקדם, ואף בית המשפט בעניין רדעי לא קבע כל הלכה כאמור. עוד נציין כי קיימת הלכה הפוכה, המכירה בביטול על אף מכירה נוספת וזאת בפסק הדין בעניין אלברט (עמ"ש 39/82).
לפיכך - ההתחייבות לאיסור עסקה נוספת בין הצדדים הנדרשת ע"י רשות המיסים (התחייבות שכלשונה אינה מוגבלת בזמן וחלה לכאורה לנצח) הינה בהחלט מחמירה יתר על המידה, אינה מבוססת על דין או פסיקה, ויש מקום להקל גם בה בנסיבות המתאימות. תקוותנו כי גם בהקשר זה תוצא בעתיד הוראת ביצוע, המעניקה את שיקול הדעת למשרדים האזוריים - על סמך נסיבות המקרה.
לבסוף נזכיר שוב כי מקום בו ההסכם מותנה מראשיתו בתנאי מתלה, הרי שיש מקום להכיר בקלות רבה יותר בביטול מקום בו התנאי המתלה לא התקיים, לאור טיבו המיוחד של הסכם זה, שחזה מראשיתו את אפשרות אי התממשותו. הכרה כאמור מופיעה אף בחוזר 44/92 של הנציבות, שהוצא בעקבות פסק הדין בעניין אלדר שרון.