לאחר הדיון העקרוני שנסקר בחלקו הראשון של המאמר, קבעה ועדת הערר, כי אין מחלוקת שהדירות יועדו, הן על-פי התב״ע והן על-פי היתר הבנייה, לנופש בלבד וברי שהן שימשו בפועל למגורים ולא לנופש בניגוד לייעודן התכנוני. למרות שלטענת העוררים הרשויות התעכבו וטרם קבעו מנגנון להסדרת אופן השימוש בדירות כדירות נופש, כבר נפסק בבית המשפט העליון בעניין חכים (ע״א 1046/12, חכים נ' מנהל מיסוי מקרקעין נתניה), שאין בעצם עיכוב פרסום ההנחיות כדי להעלות או להוריד מערכן של דירות אלו או להתיר מגורי קבע בדירות נופש.
מכאן עולה, שהעוררים אכן הפרו את החוק בכך שעשו שימוש בדירות הנופש למגורי קבע. השאלה האם במצב דברים כזה, יש לפנות לכללי הצדק הטבעי ולהחיל אותם באופן כזה שלא ייצא חוטא נשכר. האם קריאתו של אליהו הנביא "הרצחת וגם ירשת?!" היא מוסרית בלבד או נורמה משפטית מחייבת?
אין חולק, כי עמידתם של העוררים במבחן הסובייקטיבי נובעת במישרין מהפרת החוק שבוצעה על ידם. יש בעייתיות מוסרית במתן הטבת מס לעוררים, שהרי הפרת החוק (השימוש בדירות הנופש למגורי קבע) היא שאפשרה להם לעמוד במבחן הסובייקטיבי הנדרש להוכחת מהותה וסיווגה של ה
דירה כ״דירת מגורים״, ובכך נוצרה, לגרסתם, זכאותם לקבלת הקלה במס רכישה.
כמו-כן, הכרה בדירותיהם של העוררים כ״דירות מגורים״, תיצור מצב אבסורדי של הפליה לרעה של ציבור שומרי חוק אל מול מפרי חוק. מפרי החוק, אשר השתמשו בדירות הנופש למגורים מעבר לתקופה המותרת - יהיו זכאים לכאורה ליהנות מהקלה במס רכישה; ואילו המצייתים לחוק, אשר הקפידו להשתמש בדירותיהם על-פי ייעודן התכנוני - לא יהיו זכאים לקבל הקלה זו. המדובר בתוצאה אבסורדית ובלתי מתקבלת על הדעת, אשר עלולה לעודד בעלי דירות נופש להפר את החוק שהרי בכך ייצאו נשכרים.
לכן נקבע בעניין אניש, כי ניתן להחיל את העיקרון "שלא ייצא חוטא נשכר" כנורמה משפטית מחייבת בשתי דרכים. האחת היא הוספת מבחן שלישי, אשר יתווסף לשני המבחנים הקיימים (האוביקטיבי והסובייקטיבי) לעניין הגדרת ״דירת מגורים״. על-פי מבחן זה, דירה תיחשב כ״דירת מגורים״ רק כאשר ייעודה התכנוני הוא ל״מגורים". מבחן זה מוביל לתוצאה שאין החוטא יוצא נשכר.
השנייה: מתן פרשנות מרחיבה למבחן האוביקטיבי המתייחס להגדרת המונח ״דירת מגורים״. (ועדת הערר ציינה במאמר מוסגר, כי בעבר נקבע שזהו ״מבחן המתקנים הפיסיים״ הקובע, כי יש לבחון האם הדירה מיועדת ומשמשת בפועל למגורים. בהמשך הדרך הרחיב בית המשפט העליון מבחן זה לרכיבים נוספים, ובכלל זאת מצבו התכנוני של הנכס: ע״א 237/87, ניצה גולן נ' מנהל מס שבח מקרקעין; ע״א 2170/03 שכנר מ' מנהל מס שבח מקרקעין; וכן בעניין חכים).
אמנם מרביתה של הפסיקה לעניין המבחן האוביקטיבי עוסקת בהגדרת "דירת מגורים" לעניין החיוב במס שבח ולא בהקשר של מס רכישה, אך בעניין אניש נקבע, כי יש מקום להחיל אותה גם על המבחן האוביקטיבי לבחינת המונח ״דירת מגורים״ לעניין החיוב במס רכישה.
שיקולי הצדק הטבעי
לנו נראה, כי ההחלטה בעניין אניש אכן נבעה משיקולי הצדק הטבעי ומנקודת המוצא הבלתי צודקת שעלולה להביא למצב דברים בו ייצא חוטא נשכר בגין חטאיו. לאור ההיבטים השונים שיש לבחון ברכישת דירת חלומות, רצוי וכדאי על-מנת שהרכישה גם תהיה משתלמת כלכלית, להתייעץ עם אנשי המקצוע העוסקים בתחום.
מעבר לכך נוסיף ונציין, כי לעמדתנו על-אף שצדקה ועדת הערר בקביעתה בעניין אניש, הרי שאין זה מתפקידה לעשות את מלאכת המחוקק. מוטב שהמחוקק ישים ליבו לעניין זה, בייחוד לאור המצב השורר כיום, בו אנו מתעדכנים חדשים לבקרים בהצעות חקיקה לשינויים בחוקי המס. אין מדובר במקרה פשוט, והעדר חקיקה ברורה ומסודרת עלול להביא לתוצאות בלתי רצויות ולחטוא לתכלית החקיקתית הרלוונטית.
לרוב, פשטות ובהירות הם תנאי ראשון לשקיפות וליעילות כלכלית. לצערנו, חוקים סבוכים, עמוסי תנאים ופרטים מורכבים, יגרמו דווקא לתמריץ שלילי ולהגברת התפתחות תופעת המאכערים, דבר שאינו ראוי ורצוי. אי-לכך אנו סבורים, כי המציאות מחייבת להתייחס בכובד ראש לחקיקת חוקי המיסוי בכלל ולסוגיית דירות הנופש בפרט..
